I det här exemplet visas hur moderföretaget skall upprätta koncernresultaträkning
och koncernbalansräkning när moderföretaget direkt efter förvärvet erhåller utdelning
från dotterföretaget, så kallad köpt utdelning.
Moderföretaget skall redovisa sitt innehav av andelar i ett dotterföretag till anskaffningsvärdet.
Om det förvärvade dotterföretaget har innestående vinstmedel som direkt efter förvärvet
skall delas ut så bör moderföretaget under den redovisningsperiod som följer direkt
efter förvärvet redovisa sin andel av denna utdelning som en minskning av anskaffningsvärdet
för andelarna i dotterföretaget och inte som en intäkt. Anledningen till denna redovisningsmetod
är att det verkliga anskaffningsvärdet utgörs av köpeskillingen med avdrag för erhållen
utdelning då utdelningen sker strax efter företagsförvärvet.
Moderföretaget M förvärvade 60 % av andelarna och 70 % av rösterna i dotterföretaget
D den 31 december år 2015 för 600 MSEK. Andelsförvärvet innebar att en koncern bildades i
och med att M blev moderföretag och D dotterföretag. Enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation så skall
förvärspriset sättas till det pris som krävs för att förvärva 100 % av dotterföretaget, vid förvärv av
färre än samtliga andelar av den förvärvade enheten ska värdet av minoritetens andel läggas till
anskaffningsvärdet. Förvärvspriset beräknas till 1 000 MSEK (600/0,6) då förvärvaren får utgå
från sitt anskaffningsvärde för andelarna vid den senaste transaktionen enligt K3-rekommendationen.
Dotterföretaget hade vid förvärvstidpunkten utdelningsbara vinstmedel och moderföretaget som har ett bestämmande
inflytande i D bestämde att ett utdelningsförslag om 100 MSEK skulle vidarebefordras
till årsstämman i D. Av denna utdelning på 100 MSEK är 60 MSEK (100*60 %) hänförlig
till moderföretaget. Följande förvärvsanalys upprättades per förvärvstidpunkten
av M avseende förvärvet av D:
Några över-/undervärden kunde inte identifieras av M avseende tillgångar, avsättningar
och skulder i D per förvärvstidpunkten. Förvärvspriset om 1 000 MSEK överensstämde med
med värdet av det egna kapitalet i D varför ingen goodwill uppstod.
Koncernens första räkenskapsår mellan den 1 januari och 31 december år 2016 är nu
till ända och moderföretaget skall upprätta koncernredovisning för den koncern som
M och D ingår i. Vi kan konstatera att dotterföretaget under år 2016 har delat ut
100 MSEK vilket har minskat dotterföretagets fria egna kapital avseende föregående
år. Av denna utdelning om 100 MSEK var 60 MSEK hänförligt till M och resterande
40 MSEK hänförligt till minoritetsägarna. Moderföretagets erhållna utdelning om
60 MSEK bokfördes i början av räkenskapsåret som en fordran på D och som en minskning
av det redovisade värdet för aktierna i D i moderföretagets redovisning. När utdelningen
inbetalades till M:s bankkonto efter årsstämman så krediterades fordringen på D
med 60 samtidigt som kassakontot debiterades med 60 i moderföretagets bokföring.
Här nedan visas koncernresultaträkning och koncernbalansräkning för koncernen avseende
räkenspsåret 2016:
Det första steget när koncernredovisningen skall upprättas för koncernen där M och
D ingår är att ställa upp deras respektive resultaträkningar och balansräkningar jämte varandra.
Elimineringarna och justeringarna i koncernredovisningen görs enligt normala bokföringsmässiga
principer precis som i den vanliga bokföringen. Elimineringarna och justeringarna
i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen görs på koncernverifikationer
där debet och kredit alltid skall balansera. När det gäller elimineringar och justeringar
i resultaträkningen förekommer det inga ingående balanser eller utgående balanser
medan det förekommer ingående balans, justering och utgående balans för elimineringar
och justeringar i balansräkningen. Under det allra första året som ett dotterföretag
tas in i koncernredovisningen så skall siffrorna i förvärvsanalysen utgöra underlag
för ingående balans avseende elimineringar och justeringar i balansräkningen om
förvärvet skedde den 31/12 eller 1/1 och därefter utgörs ingående balans för elimineringar
och justeringar av förra årets utgående balans för elimineringar och justeringar.
Om ett förvärv av ett företag sker mitt i ett år så skall ingående balanser inte
läggas till utan då görs hela elimineringen eller justeringen i kolumnen justering.
Då förvärvet av D skedde den 31/12 och detta räkenskapsår, 2016, är det första där
dotterföretaget konsolideras i koncernredovisningen så utgörs ingående balanser
för eliminering av internt aktieinnehav utav siffror hämtade från förvärvsanalysen.
I dotterföretaget D förekommer det ett minoritetsintresse om 40 % och detta minoritetsintresse
skall elimineras samt särredovisas i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen
varför följande nettokonteringar görs:
Minoritetens andel av årets resultat uppgick till 87 MSEK (217*40 %) och denna minoritetsandel
konterades genom att "Minoritetens andel i resultatet RR" debiterades med 87 och
att "Minoritetsintresse BR" krediterades med 87. Avräkningen av minoritetens andel
av årets resultat minskade koncernens resultat med 87 och detta konterades genom
att "Årets nettoresultat RR" krediterades med 87 och att "Årets nettoresultat BR"
debiterades med 87. Den ingående balansen avseende "Årets nettoresultat BR" hämtad
från förvärvsanalysen avser föregående års nettoresultat och konteras bort genom
att "Årets nettoresultat BR" krediteras med 40 samtidigt som "Annat eget kapital BR"
debiteras med 40. Den utdelning som dotterföretaget har lämnat under räkenskapsåret
har minskat "Annat eget kapital BR" med 100 MSEK varför vi måste minska elimineringen
i "Annat eget kapital BR" med 40 MSEK (100*40 %). Denna minskning konteras genom att
"Annat eget kapital BR" krediteras med 40 och att "Minoritetsintresse BR" debiteras med
40. Dessa bruttokonteringar leder fram till de i ovanstående bild redovisade nettokonteringarna.
När minoritetsintresset har eliminerats så skall det interna aktieinnehavet i D
elimineras mot moderföretagets andel av det egna kapitalet i D. Elimineringen av
det interna aktieinnehavet skall göras enligt den normala elimineringstekniken från
toppen till botten och konteringarna för denna eliminering visas nedan:
Ingående balanser för elimineringen av det interna aktieinnehavet har hämtats från
förvärvsanalysen. Den första justeringen som görs är att ta bort den ingående balansen
avseende elimineringen av "Årets nettoresultat BR" då denna eliminering avser föregående
års resultat som nu flyttats till "Annat eget kapital BR". Detta konteras genom att "Årets
nettoresultat BR" krediteras med 60 och att "Annat eget kapital BR" debiteras med 60.
Under året har dotterföretaget delat ut 100 MSEK vilket minskat de fria reserverna
i D med 100 MSEK, moderföretagets andel av denna utdelning uppgick till 60 MSEK
och har bokförts som en minskning av det redovisade värdet för aktieinnehavet i
D. Elimineringarna måste därför anpassas i motsvarande mån och därför debiteras
"Aktier i D BR" med 60 samtidigt som "Annat eget kapital BR" krediteras med 60. Vi konstaterar
att elimineringen har gjorts från toppen till botten och att årets nettoresultat
i resultaträkningen är lika stort som årets nettoresultat i balansräkningen.
När alla elimineringar och justeringar har gjorts så kan koncernresultaträkningen
och koncernbalansräkningen upprättas genom summering av varje rad i koncernresultaträkningen
och koncernbalansräkningen. Längst ut till höger i koncernresultaträkningen och
koncernbalansräkningen vissas siffror för hela koncernen totalt som en redovisningsenhet
där M och D ingår.
Uppdaterad: 2015-12-08