Koncernmässig goodwill, exempel med förvärvsmetoden
I det här exemplet beskrivs hur koncernresultaträkning och koncernbalansräkning
skall upprättas av ett moderföretag avseende moderföretaget och ett dotterföretag när det förekommer koncernmässig
goodwill i förvärvsanalysen.
Företaget M förvärvade 60 % av andelarna och 70 % av rösterna i företaget D den 31 december år 2014. Andelsförvärvet innebar att en koncern bildades i och med att M blev moderföretag och D dotterföretag. Anskaffningsvärdet för moderföretagets 60 procentiga andel i D var 1 500 MSEK. Enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation så skall förvärspriset sättas till det pris som krävs för att förvärva 100 % av dotterföretaget, vid förvärv av färre än samtliga andelar av den förvärvade enheten ska värdet av minoritetens andel läggas till anskaffningsvärdet. Förvärvspriset beräknas till 2 500 MSEK (1500/0,6) då förvärvaren får utgå från sitt anskaffningsvärde för andelarna vid den senaste transaktionen enligt K3-rekommendationen.
Förvärvspriset skall fördelas på identifierbara tillgångar, avsättningar och skulder värderade till verkligt värde i en förvärvsanalys per förvärvstidpunkten. Moderföretaget M upprättade följande förvärvsanalys med hänsyn tagen till koncernmässiga redovisningsprinciper avseende dotterföretaget D per förvärvstidpunkten:
Det egna kapitalet i dotterföretaget uppgår enligt ovanstående förvärvsanalys till ett totalvärde om 1500 MSEK, det här innebär att det uppstår en skillnad om 1000 MSEK (2500-1500) som måste fördelas på över-/undervärden och/eller koncernmässig goodwill.
Moderföretaget identifierade övervärden för maskiner om 200 MSEK och övervärden för inventarier om 300 MSEK i dotterföretaget. Dessa övervärden är hänförliga till 100 % av ägandet i D. Moderföretaget uppskattar att den återstående ekonomiska livslängden för maskinerna är 5 år och att den återstående ekonomiska livslängen för inventarierna är 5 år. Övervärdet för maskinerna skall således skrivas av med 40 MSEK (200/5) per år och övervärdet för inventarierna skall skrivas av med 60 MSEK (300/5) per år. Avskrivningarna på dessa övervärden är inte skattemässigt avdragsgilla i dotterföretaget varför en uppskjuten skatteskuld beräknas för övervärdena som löpande löses upp i takt med att avskrivningar görs på övervärdena. Den uppskjutna skatteskulden för maskinerna uppgår till 44 MSEK (100*22 %) och den uppskjutna skatteskulden för inventarierna uppgår till 66 MSEK (300*22 %), tillsammans blir det 110 MSEK som skall upplösas under 5 år med 22 MSEK per år (110/5).
Trots att moderföretaget har identifierat övervärden för maskiner och inventarier så kvarstår det en skillnad om 610 MSEK (1000+110-500) som fortfarande är ofördelad, detta restvärde utgör koncernmässig goodwill. Koncernmässig goodwill är en icke identifierbar immateriell tillgång som uppstår på grund av att vinstgeneringsförmågan i företaget inte på ett korrekt sätt avspeglas i balansräkningen. Koncernmässig goodwill skall skrivas av systematiskt över nyttjandeperioden men inte över en längre period än 10 år enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation. Någon uppskjuten skatteskuld avseende koncernmässig goodwill skall inte redovisas enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation. Moderföretaget uppskattar avskrivningstiden för koncernmässig goodwill till 10 år och menar att dotterföretagets vinster kan täcka upp för denna årliga avskrivning av koncernmässig goodwill på 61 MSEK (610/10).
Den totala temporära skillnaden om 1 000 MSEK som består av övervärden och goodwill är till 40 % hänförlig till minoritetsintresset och till 60 % hänförlig till moderföretaget, 400 MSEK (1000*0,4) är hänförligt till minoritetsintresset och 600 MSEK är hänförligt till koncernintresset.
Nu har det blivit dags för moderföretaget att upprätta koncernredovisning för koncernens andra räkenskapsår under perioden mellan den 1 januari och 31 december år 2016. Dotterföretagets redovisningsunderlag har anpassats till de koncernmässiga redovisningsprinciperna och avser den koncernmässiga redovisningsperioden, 2016-01-01 till 2016-12-31. Här nedan visas koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen för koncernen:
Det första steget när koncernredovisningen skall upprättas för koncernen där M och D ingår är att ställa upp deras respektive resultaträkningar och balansräkningar jämte varandra.
Elimineringarna och justeringarna i koncernredovisningen görs enligt normala bokföringsmässiga principer precis som i den vanliga bokföringen. Elimineringarna och justeringarna i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen görs på koncernverifikationer där debet och kredit alltid skall balansera. När det gäller elimineringar och justeringar i resultaträkningen förekommer det inga ingående balanser eller utgående balanser medan det förekommer ingående balans, justering och utgående balans för elimineringar och justeringar i balansräkningen. Under det allra första året som ett företag tas in i koncernredovisningen så skall siffrorna i förvärvsanalysen utgöra underlag för ingående balans avseende elimineringar och justeringar i balansräkningen om förvärvet skedde den 31/12 eller 1/1 och därefter utgörs ingående balans för elimineringar och justeringar av förra årets utgående balans för elimineringar och justeringar. Om ett förvärv av ett företag sker mitt i ett år så skall ingående balanser inte läggas till utan då görs hela elimineringen eller justeringen i kolumnen justering.
I dotterföretaget D förekommer det ett minoritetsintresse om 40 % och detta minoritetsintresse skall särredovisas i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen varför följande konteringar görs:
Årets nettoresultat innan avräkning av minoritetsintresset uppgår till 530 MSEK och 40 % av detta nettoresultat, 212 MSEK (530*40 %), utgör minoritetens andel av årets nettoresultat. Denna förändring av minoritetsintresset bokförs genom att "Minoritetens andel i resultatet RR" debeteras med 212 och att "Minoritetsintresse BR" krediteras med 212. Under detta andra räkenskapsår så har eget kapital i D ökat med 530 MSEK och minoritetens andel av detta egna kapital har då följaktligen ökat med 212 MSEK (530*40 %). Årets nettoresultat hänförligt till moderföretagets aktieägare minskar med 212 MSEK i och med avräkningen av minoritetsintresset och detta konteras genom att "Årets resultat i RR" krediteras med 212 och att "Årets resultat i BR" debeteras med 212. Föregående år var årets nettoresultat i D 200 MSEK och som ingående balans ser vi då att 80 MSEK eliminerades av "Årets resultat BR" under föregående år, detta resultat från föregående år har nu flyttats till "Annat eget kapital" varför motsvarande eliminering också skall flyttas till "Annat eget kapital". Denna omföring konteras genom att "Årets resultat BR" krediteras med 212 och att "Annat eget kapital" debeteras med 80. I "Årets resultat BR" visas en nettokontering om 132 i debet som utgörs av skillnaden mellan den kreditering om 212 som gjorts och den debitering om 80 som gjorts för denna post.
När minoritetsintresset har eliminerats så skall moderföretags aktieinnehav i D om 1 500 MSEK elimineras mot eget kapital i dotterföretaget D. När det interna aktieinnehavet skall elimineras skall hänsyn tas till de över-/undervärden, uppskjutna skatter och eventuell goodwill som har tagits upp i förvärvsanalysen per förvärvstidpunkten. Under det första året utgjorde förvärvsanalysen utgångspunkt för ingående balanser avseende elimineringar av det interna aktieinnehavet, under det föregående året har avskrivningar gjorts och den uppskjutna skatteskulden till viss del lösts upp varför årets ingående balanser avser föregående års utgående balanser.
Under detta räkenskapsåret skall övervärdet i maskiner skrivas av med 40, övervärdet i inventarier skrivas av med 60, goodwill skrivas av med 61 och den uppskjutna skatteskulden lösas upp med 22. Dessa justeringar görs genom debiteringar i resultaträkningen och krediteringar i balansräkningen. Följande konteringar har gjorts för att eliminera det interna aktieinnehavet:
De avskrivningar av övervärden och goodwill tillsammans med upplösningen av den uppskjutna skatteskulden som gjordes i resultaträkningen medförde att årets nettoresultat minskade med 139 MSEK. Minoritetens andel av denna resultatminskning uppgår till 55 MSEK (139*0,4), detta konteras genom att "Minoritetens andel i resultatet RR" krediteras med 55 och att "Minoritetsintresse BR" debiteras med 55. Moderföretagets andel av resultatminskningen uppgår till 84 MSEK (139*0,6), det här bokförs mellan resultaträkning och balansräkning genom att "Årets nettoresultat i RR" krediteras med 84 och att "Annat eget kapital i BR" debiteras med 84.
Under räkenskapsåret har det förekommit viss internförsäljning, dotterföretaget D har sålt varor till moderföretaget M för 100 MSEK. Moderföretaget har i sin tur sålt dessa varor vidare till kund utanför koncernen varför någon orealiserad internvinst inte finns. D har inte heller någon utestående kundfordran på M och M har följaktligen inte heller någon leverantörsskuld till D. Den interna försäljningen skall elimineras i koncernredovisningen då koncernen ses som en enhet och därför hade en underlåtenhet att eliminera internförsäljningen inneburit en dubbelräkning av intäkter och kostnader. Följande kontering görs för att eliminera internförsäljningen i koncernresultaträkningen.
Om moderföretaget inte sålt de av dotterföretaget inköpta varorna till en extern kund hade en orealiserad internvinst uppstått som också hade behövt elimineras i koncernredovisningen. Om moderföretaget inte betalt sin leverantörsskuld till D innan bokslutsdatum hade denna leverantörsskuld utgjort en intern skuld som hade motsvarats av en intern kundfordan i D, den interna leverantörsskulden skulle i det här fallet ha eliminerats mot intern kundfordran i koncernredovisningen.
När alla elimineringar och justeringar har gjorts så kan koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen upprättas genom summering av varje rad i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen. Längst ut till höger i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen vissas siffror för hela koncernen totalt som en redovisningsenhet där M och D ingår.
Uppdaterad: 2015-12-09
Företaget M förvärvade 60 % av andelarna och 70 % av rösterna i företaget D den 31 december år 2014. Andelsförvärvet innebar att en koncern bildades i och med att M blev moderföretag och D dotterföretag. Anskaffningsvärdet för moderföretagets 60 procentiga andel i D var 1 500 MSEK. Enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation så skall förvärspriset sättas till det pris som krävs för att förvärva 100 % av dotterföretaget, vid förvärv av färre än samtliga andelar av den förvärvade enheten ska värdet av minoritetens andel läggas till anskaffningsvärdet. Förvärvspriset beräknas till 2 500 MSEK (1500/0,6) då förvärvaren får utgå från sitt anskaffningsvärde för andelarna vid den senaste transaktionen enligt K3-rekommendationen.
Förvärvspriset skall fördelas på identifierbara tillgångar, avsättningar och skulder värderade till verkligt värde i en förvärvsanalys per förvärvstidpunkten. Moderföretaget M upprättade följande förvärvsanalys med hänsyn tagen till koncernmässiga redovisningsprinciper avseende dotterföretaget D per förvärvstidpunkten:
Det egna kapitalet i dotterföretaget uppgår enligt ovanstående förvärvsanalys till ett totalvärde om 1500 MSEK, det här innebär att det uppstår en skillnad om 1000 MSEK (2500-1500) som måste fördelas på över-/undervärden och/eller koncernmässig goodwill.
Moderföretaget identifierade övervärden för maskiner om 200 MSEK och övervärden för inventarier om 300 MSEK i dotterföretaget. Dessa övervärden är hänförliga till 100 % av ägandet i D. Moderföretaget uppskattar att den återstående ekonomiska livslängden för maskinerna är 5 år och att den återstående ekonomiska livslängen för inventarierna är 5 år. Övervärdet för maskinerna skall således skrivas av med 40 MSEK (200/5) per år och övervärdet för inventarierna skall skrivas av med 60 MSEK (300/5) per år. Avskrivningarna på dessa övervärden är inte skattemässigt avdragsgilla i dotterföretaget varför en uppskjuten skatteskuld beräknas för övervärdena som löpande löses upp i takt med att avskrivningar görs på övervärdena. Den uppskjutna skatteskulden för maskinerna uppgår till 44 MSEK (100*22 %) och den uppskjutna skatteskulden för inventarierna uppgår till 66 MSEK (300*22 %), tillsammans blir det 110 MSEK som skall upplösas under 5 år med 22 MSEK per år (110/5).
Trots att moderföretaget har identifierat övervärden för maskiner och inventarier så kvarstår det en skillnad om 610 MSEK (1000+110-500) som fortfarande är ofördelad, detta restvärde utgör koncernmässig goodwill. Koncernmässig goodwill är en icke identifierbar immateriell tillgång som uppstår på grund av att vinstgeneringsförmågan i företaget inte på ett korrekt sätt avspeglas i balansräkningen. Koncernmässig goodwill skall skrivas av systematiskt över nyttjandeperioden men inte över en längre period än 10 år enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation. Någon uppskjuten skatteskuld avseende koncernmässig goodwill skall inte redovisas enligt bokföringsnämndens K3-rekommendation. Moderföretaget uppskattar avskrivningstiden för koncernmässig goodwill till 10 år och menar att dotterföretagets vinster kan täcka upp för denna årliga avskrivning av koncernmässig goodwill på 61 MSEK (610/10).
Den totala temporära skillnaden om 1 000 MSEK som består av övervärden och goodwill är till 40 % hänförlig till minoritetsintresset och till 60 % hänförlig till moderföretaget, 400 MSEK (1000*0,4) är hänförligt till minoritetsintresset och 600 MSEK är hänförligt till koncernintresset.
Nu har det blivit dags för moderföretaget att upprätta koncernredovisning för koncernens andra räkenskapsår under perioden mellan den 1 januari och 31 december år 2016. Dotterföretagets redovisningsunderlag har anpassats till de koncernmässiga redovisningsprinciperna och avser den koncernmässiga redovisningsperioden, 2016-01-01 till 2016-12-31. Här nedan visas koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen för koncernen:
Det första steget när koncernredovisningen skall upprättas för koncernen där M och D ingår är att ställa upp deras respektive resultaträkningar och balansräkningar jämte varandra.
Elimineringarna och justeringarna i koncernredovisningen görs enligt normala bokföringsmässiga principer precis som i den vanliga bokföringen. Elimineringarna och justeringarna i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen görs på koncernverifikationer där debet och kredit alltid skall balansera. När det gäller elimineringar och justeringar i resultaträkningen förekommer det inga ingående balanser eller utgående balanser medan det förekommer ingående balans, justering och utgående balans för elimineringar och justeringar i balansräkningen. Under det allra första året som ett företag tas in i koncernredovisningen så skall siffrorna i förvärvsanalysen utgöra underlag för ingående balans avseende elimineringar och justeringar i balansräkningen om förvärvet skedde den 31/12 eller 1/1 och därefter utgörs ingående balans för elimineringar och justeringar av förra årets utgående balans för elimineringar och justeringar. Om ett förvärv av ett företag sker mitt i ett år så skall ingående balanser inte läggas till utan då görs hela elimineringen eller justeringen i kolumnen justering.
I dotterföretaget D förekommer det ett minoritetsintresse om 40 % och detta minoritetsintresse skall särredovisas i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen varför följande konteringar görs:
Årets nettoresultat innan avräkning av minoritetsintresset uppgår till 530 MSEK och 40 % av detta nettoresultat, 212 MSEK (530*40 %), utgör minoritetens andel av årets nettoresultat. Denna förändring av minoritetsintresset bokförs genom att "Minoritetens andel i resultatet RR" debeteras med 212 och att "Minoritetsintresse BR" krediteras med 212. Under detta andra räkenskapsår så har eget kapital i D ökat med 530 MSEK och minoritetens andel av detta egna kapital har då följaktligen ökat med 212 MSEK (530*40 %). Årets nettoresultat hänförligt till moderföretagets aktieägare minskar med 212 MSEK i och med avräkningen av minoritetsintresset och detta konteras genom att "Årets resultat i RR" krediteras med 212 och att "Årets resultat i BR" debeteras med 212. Föregående år var årets nettoresultat i D 200 MSEK och som ingående balans ser vi då att 80 MSEK eliminerades av "Årets resultat BR" under föregående år, detta resultat från föregående år har nu flyttats till "Annat eget kapital" varför motsvarande eliminering också skall flyttas till "Annat eget kapital". Denna omföring konteras genom att "Årets resultat BR" krediteras med 212 och att "Annat eget kapital" debeteras med 80. I "Årets resultat BR" visas en nettokontering om 132 i debet som utgörs av skillnaden mellan den kreditering om 212 som gjorts och den debitering om 80 som gjorts för denna post.
När minoritetsintresset har eliminerats så skall moderföretags aktieinnehav i D om 1 500 MSEK elimineras mot eget kapital i dotterföretaget D. När det interna aktieinnehavet skall elimineras skall hänsyn tas till de över-/undervärden, uppskjutna skatter och eventuell goodwill som har tagits upp i förvärvsanalysen per förvärvstidpunkten. Under det första året utgjorde förvärvsanalysen utgångspunkt för ingående balanser avseende elimineringar av det interna aktieinnehavet, under det föregående året har avskrivningar gjorts och den uppskjutna skatteskulden till viss del lösts upp varför årets ingående balanser avser föregående års utgående balanser.
Under detta räkenskapsåret skall övervärdet i maskiner skrivas av med 40, övervärdet i inventarier skrivas av med 60, goodwill skrivas av med 61 och den uppskjutna skatteskulden lösas upp med 22. Dessa justeringar görs genom debiteringar i resultaträkningen och krediteringar i balansräkningen. Följande konteringar har gjorts för att eliminera det interna aktieinnehavet:
De avskrivningar av övervärden och goodwill tillsammans med upplösningen av den uppskjutna skatteskulden som gjordes i resultaträkningen medförde att årets nettoresultat minskade med 139 MSEK. Minoritetens andel av denna resultatminskning uppgår till 55 MSEK (139*0,4), detta konteras genom att "Minoritetens andel i resultatet RR" krediteras med 55 och att "Minoritetsintresse BR" debiteras med 55. Moderföretagets andel av resultatminskningen uppgår till 84 MSEK (139*0,6), det här bokförs mellan resultaträkning och balansräkning genom att "Årets nettoresultat i RR" krediteras med 84 och att "Annat eget kapital i BR" debiteras med 84.
Under räkenskapsåret har det förekommit viss internförsäljning, dotterföretaget D har sålt varor till moderföretaget M för 100 MSEK. Moderföretaget har i sin tur sålt dessa varor vidare till kund utanför koncernen varför någon orealiserad internvinst inte finns. D har inte heller någon utestående kundfordran på M och M har följaktligen inte heller någon leverantörsskuld till D. Den interna försäljningen skall elimineras i koncernredovisningen då koncernen ses som en enhet och därför hade en underlåtenhet att eliminera internförsäljningen inneburit en dubbelräkning av intäkter och kostnader. Följande kontering görs för att eliminera internförsäljningen i koncernresultaträkningen.
Om moderföretaget inte sålt de av dotterföretaget inköpta varorna till en extern kund hade en orealiserad internvinst uppstått som också hade behövt elimineras i koncernredovisningen. Om moderföretaget inte betalt sin leverantörsskuld till D innan bokslutsdatum hade denna leverantörsskuld utgjort en intern skuld som hade motsvarats av en intern kundfordan i D, den interna leverantörsskulden skulle i det här fallet ha eliminerats mot intern kundfordran i koncernredovisningen.
När alla elimineringar och justeringar har gjorts så kan koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen upprättas genom summering av varje rad i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen. Längst ut till höger i koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen vissas siffror för hela koncernen totalt som en redovisningsenhet där M och D ingår.
Uppdaterad: 2015-12-09
Copyright 2009 © Koncernredovisning.biz